2015年中央经济工作会议强调推进供给侧改革后，一大批具有营运价值的困境企业通过法治化、市场化的破产重整实现涅槃重生，在优化资源配置的同时，让企业重新焕发了活力。重庆钢铁、海鑫钢铁等传统制造业企业，就是这一轮结构调整、转型升级的行业代表性企业。但是，在破产重整实务中，对于债务豁免产生的巨额债务重组所得涉及的纳税问题，缺乏明确的税收优惠政策和相应的制度规则。沉重的税收负担，让重整投资人望而却步，很多案件因此陷入僵局，使破产重整的制度安排，无法取得预期的经济和法律效果。因此，在顶层设计上，需要进一步转变认识，将破产程序作为课税特区对待[1]，尽快出台与之相适应的税收政策。

2018年8月3日，国家发改委等五部委联合印发《2018年降低企业杠杆率工作要点（发改财金〔2018〕1135号）》，提出要加快推动“僵尸企业”债务处置，2018年底前完善“僵尸企业”债务处置政策体系，要求国税总局等相关部门研究出台有利于“僵尸企业”出清的税收政策。2018年11月23日，国家发改委等11部委联合下发《关于进一步做好“僵尸企业”及去产能企业债务处置工作的通知（发改财金〔2018〕1756号）》，要求落实好现有企业破产重整的税收支持政策，并根据实际情况研究相关政策。但令人遗憾的是，实务界热切期盼出台的破产税收优惠政策，并未得到税务机关的有效回应。

2018年7月17日，国家税务总局在《对十三届全国人大一次会议第2304号建议的答复》中，现行税收政策将破产重整中所豁免的债务，确认为债务重组所得征收企业所得税，主要基于以下考虑：一是债务豁免是债权人免除了债务人应承担的偿债义务，债务人实质上取得了相关经济利益，按照税法原理和规定，需要将豁免的债务计入收入征收企业所得税。二是与债务人的债务重组所得相对应，债权人的债务重组损失允许在税前扣除，如果不对债务人的债务重组所得征税，将会带来税务处理不平衡，造成税款流失和税收漏洞。三是债务重组多是由于企业资不抵债、经营困难、亏损较多的情形下发生的事项，债务人的债务重组所得可先弥补亏损后的剩余部分再缴纳企业所得税，不会产生过重的税收负担。笔者认为，以上答复中有些地方值得商榷。

首先，破产重整条件下的债务豁免与正常企业的债务重组具有本质上的区别，不能等同对待。国税总局上述答复的立场原则仍然基于现行的对正常经营企业债务重组的认识，未充分认识破产重整的债务豁免的本质内涵是基于对陷入破产困境的危机企业的拯救，债权人迫于现实而做出的利益让步，某种程度上讲，是债权人承担了破产企业经营失败的损失，而非正常企业债务重组条件下的基于公平交易原则形成的，两种债务重组方式具有本质区别。

其次，在企业进入破产重整程序后，债权人和债务人同样面临着巨大的损失，本着盘活资源和挽救企业的宗旨，在重整计划中各方主体均应做出妥协和让步，国家税收作为公债权，本着在立法上“国不与民争利”的价值取向，税收债权人应同样体现出支持态度。

税务机关片面强调债权人的债务重组损失允许在税前扣除，如果不对债务人的债务重组所得征税，将会带来税务处理不平衡。基于这种思维，可能会对破产程序下的债务豁免产生巨额税负，使投资人面临巨大的集中偿债的短期资金压力，困境企业难以得到及时的拯救，无法获得重生的机会。如果对破产特殊情形下的债务豁免免征所得税，从表面上看，短期可能会带来税务处理不平衡，但从长远来说，既能有利于挽救危机企业，促进其健康发展，又可以夯实税基，会有利于增加长期税源。同时，对保持社会稳定，促进就业具有重大意义，也和当前国家降税减负的指导思想相契合。所以税务机关在破产重整特定情形下的债务重组中，仍然片面强调平衡总体税负的固有思维需要打破。

第三、现行政策中，债务重组所得和亏损的抵免的相关规定，对于破产重整企业难以适用落实到位，无法发挥其应有的制度效果，应当专门制定破产重整相适应的税收优惠政策。

实务操作中，根据《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税【2009】57号）（以下简称《通知》）、《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）（以下简称《办法》）以及《企业所得税法》等政策规定，税收征收中财产损失和亏损弥补的适用对象是正常经营企业，而且对财产损失和亏损弥补认定具有严格的条件限制。例如，《办法》第六条规定，企业以前年度发生的资产损失未能在当年税前扣除的，可以按照本办法的规定，向税务机关说明并进行专项申报扣除。其中，属于实际资产损失，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认期限一般不得超过五年；第十四条规定，　企业应当建立健全资产损失内部核销管理制度，及时收集、整理、编制、审核、申报、保存资产损失税前扣除证据材料，方便税务机关检查。以上规定在破产重整企业中难以有效落实，因为破产重整企业往往管理不规范，缺乏资产损失内部核销管理制度，账册比较混乱，有些破产企业甚至已经停业多年，人员流失，资料缺失，成本资料、费用凭证不齐全，无法获取证据确凿的证明材料。同时，破产重整企业一般都是多年亏损，存在账面上的亏损时间超过法定弥补时限要求，无法在税前扣除。此外，在破产程序中，企业财产的损失和亏损，是基于法律程序下的一次性集中认定，是由破产管理人在对企业资产的全面依法调查基础上，聘请审计评估等法定中介机构进行专业审查判断，认定财产相应价值，最终经市场公开交易确认形成的。虽然其结果的客观性和公允性得到了第三方和市场的有效验证，但是与税务部门现行文件规定的要求在认定标准和计量口径上均有差异。因此在破产实务中，上述破产程序下的认定结果无法得到税务机关的认可或采用。

因此，建议国税总局在未来出台相关规定时应对破产程序下经管理人依法认定的资产损失和亏损予以确认，或者直接对重整程序产生的债务豁免所得予以免征企业所得税，切实减轻重整企业的税收负担。